Regla de prorrata en el iva (I) | Artí­culos | E-Consulting.es Abogados & Gestores
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La Regla de Prorrata se da cuando en una actividad económica, los sujetos pasivos realizan operaciones que generan el derecho a la deducción y otras que no generan ese derecho, de forma que, las cuotas soportadas en dichas actividades sólo son deducibles en una determinada proporción o prorrata.

Es decir, se realiza más de una actividad, estando una de ellas sujeta al IVA y otra no. La actividad sujeta implica que se repercuta IVA en las facturas emitidas, y se pueda deducir el IVA en las facturas recibidas. La otra actividad no sujeta implica que no se va a repercutir IVA en las facturas emitidas, mientras que el IVA soportado de las facturas recibidas no se podrá deducir como tal, sino que formará parte del precio de adquisición de aquello que se esté comprando.

En el caso de un empresario que únicamente realiza actividades médicas (exentas del IVA), no será de aplicación la regla de prorrata (en realidad, estamos ante una regla de prorrata donde la parte de IVA deducible es el 0%). En el caso de un empresario que realiza una actividad comercial sujeta al IVA, tampoco será de aplicación la regla de prorrata (de manera similar al caso anterior, estaríamos en una regla de prorrata con el 100% de IVA deducible). En el caso de un empresario que realiza el transporte de pasajeros en taxi (sujeta a IVA) y el transporte de enfermos en ambulancia (exenta), sí será de aplicación la regla de prorrata. Finalmente, en el caso de un empresario que alquile propiedades inmobiliarias para vivienda (exenta) y para locales comerciales (sujeta), también habríamos de aplicar la regla de prorrata.

La regla de prorrata tiene dos modalidades: general o especial. La general se aplica cuando no procede la especial, y en cambio la especial es aplicable sólo en ciertos casos, que son los siguientes:

  • Cuando el sujeto pasivo opte por su aplicación en plazo y forma.
  • Obligatoriamente cuando por aplicación de la prorrata general el importe de las cuotas deducibles en un año natural exceda en un 20 % del que resultaría de aplicar la prorrata especial.
“SE DA LA REGLA DE PRORRATA CUANDO SE REALIZAN, DE MANERA COINCIDENTE, ACTIVIDADES SUJETAS Y ACTIVIDADES EXENTAS EN EL IVA.”

El procedimiento de prorrata especial consiste en deducir únicamente el IVA soportado en aquellas actividades que generen derecho a deducir el IVA, y en cambio no deducir nada en aquellas otras actividades que no generen derecho a deducir IVA. Es decir, o deducimos el IVA al 100 %, o bien al 0%.

 

 

“SI HAY ACTIVIDADES
SUJETAS Y ACTIVIDADES
EXENTAS, ESTAMOS
ANTE UNA REGLA DE
PRORRATA DONDE EL
IVA SOPORTADO
DEDUCIBLE ESTARÁ
ENTRE EL 0 Y EL 100%.”

Imaginemos el caso de una empresa que gestiona propiedades inmobiliarias para alquiler: viviendas para particulares (actividad exenta de IVA) y locales comerciales para empresas y profesionales (actividad sujeta a IVA). La prorrata especial consiste en deducirnos el 100% del IVA soportado en los gastos relacionados con la actividad de alquiler de locales comerciales a profesionales y empresas, y no deducirnos ningún IVA soportado en los gastos relacionados con la actividad de alquiler de viviendas a particulares.

La prorrata especial, por tanto, consiste en que las cuotas soportadas en la adquisición o importación de bienes y servicios utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que dan derecho a deducir, podrán deducirse
íntegramente, en tanto que no podrán ser objeto de deducción las cuotas soportadas en la adquisición e importación de bienes y servicios utilizados en la realización de operaciones que no dan derecho a deducir. Cuando dichos bienes y servicios se utilicen indistintamente para la realización de ambas operaciones se aplicará la prorrata general. Esta regla de prorrata se caracteriza, en consecuencia, por perseguir la deducción exacta de las cuotas soportadas según el uso que se dé a los bienes y servicios adquiridos o importados. La prorrata especial se aplicará:

  • Cuando los sujetos pasivos opten por ella. La opción se formulará en el mes de noviembre del año anterior al que deba surtir efecto o, en su caso, dentro del mes siguiente al comienzo de las actividades, ante la delegación de la AEAT que corresponda al domicilio fiscal del sujeto pasivo.
  • Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural por aplicación de la prorrata general exceda en un 20% del que resultaría por aplicación de la prorrata especial.
“LA PRORRATA ESPECIAL
IMPLICA LA LLEVANZA DE
UN CONTROL
ABSOLUTAMENTE
INDIVIDUALIZADO PARA
CADA ACTIVIDAD.”

La prorrata general es más sencilla, pero al tiempo menos perfecta, por lo que puede suponer una deducción de las cuotas que reporte una ventaja o una desventaja para el contribuyente. Si se ve perjudicado deberá asumir el perjuicio, ya que pudo optar por la prorrata especial. Pero si el perjuicio es para la Hacienda pública, al exceder en un 20% el importe de las cuotas deducibles por aplicación de la prorrata general sobre el que habría resultado de aplicar la prorrata especial, entonces será de obligatoria aplicación la prorrata especial. De este modo el Tesoro limita el perjuicio, asumiéndolo sólo cuando no supera el 20%.

El problema estaría resuelto si no nos encontráramos con gastos y consumos que se adquieren para ser consumidos indistintamente por ambas actividades. En aquellas adquisiciones de bienes que se utilicen tanto para actividades con derecho como actividades sin derecho a la deducción del IVA (por ejemplo, el material de oficina que se utiliza para
ambas actividades), se aplicará la prorrata general, aunque a los gastos propios de cada actividad se le aplique la prorrata especial comentada.

En cuanto al procedimiento de la regla de prorrata general, nos podríamos deducir el IVA de ambas actividades (arrendamiento de locales y de viviendas, siguiendo con el ejemplo anterior), pero sólo en la proporción que nos resulte de la siguiente fórmula de cálculo:

IVA Deducible = Total IVA Soportado x P (Siendo P el porcentaje de Prorrata Aplicable)

 

Para el cálculo de ese porcentaje de prorrata (“P”), tomaremos el total de operaciones realizadas por ambas actividades en el ejercicio (ventas o prestación de servicios tanto de actividades con derecho como sin derecho); y a continuación calcularemos el total de ventas o prestación de servicios sólo de la actividad que genera derecho a deducción de IVA. De esta forma, la “P”, o prorrata, no es más que la proporción que representan en ese ejercicio en concreto, las operaciones con derecho a deducción de IVA, con respecto al total de operaciones que ha realizado la empresa del conjunto de sus actividades.

P = [importe total anual de operaciones con derecho a deducción / importe total anual de todas las
operaciones (con y sin derecho a deducir)] x 100

 

“EN LA PRORRATA GENERAL, EL % DE IVA
SOPORTADO DEDUCIBLE ES LA
PROPORCIÓN QUE SOBRE LAS VENTAS
TOTALES SUPONEN LAS VENTAS DE LA
ACTIVIDAD SUJETA Y NO EXENTA.”

El resultado de la anterior operación se tomará redondeando la cifra por exceso a la unidad superior.

Un ejemplo típico de aplicación de prorrata especial sería, como hemos comentado anteriormente, un empresario que se dedica al arrendamiento de inmuebles, contando tanto con viviendas como con locales. En este supuesto, el arrendamiento de viviendas es una actividad que no genera derecho a deducción de IVA, puesto que se trata de operaciones exentas; y el arrendamiento de locales en cambio sí genera derecho a deducción. Por tanto, el IVA de todas las adquisiciones de bienes relacionados directamente con la actividad de arrendamiento de viviendas, no se podrá deducir, por lo que se considerará como un mayor gasto al aplicarse prorrata 0%.

A sensu contrario, el IVA de las adquisiciones de bienes relacionados con el arrendamiento de locales se podrá deducir en su integridad, y por tanto tendrá prorrata 100 %.

En el caso del cálculo de la prorrata general, si por ejemplo, en nuestro caso suponemos que el total de operaciones de arrendamiento de locales han sido de 50.000 € y el total de arrendamientos de vivienda han sido de 30.000 €, la prorrata general sería de un 63 % [50.000/80.000) x 100= 62.50, redondeado a 63 %]. 

En estos casos de aplicación de la regla de prorrata general, en los tres primeros trimestres del ejercicio aplicamos como prorrata provisional la definitiva del anterior ejercicio, y en el cuarto trimestre se calcula la prorrata general definitiva del año en cuestión, regularizando las cantidades que procedan en ese trimestre.

Como hemos comentado, para el cálculo del porcentaje de prorrata se tomará en cuenta el volumen total de operaciones del ejercicio y cuáles de ellas dan derecho a deducir, pero obviamente estos datos sólo podremos conocerlos a 31 de diciembre. Sin embargo, el IVA es un impuesto de liquidación periódica, debiendo presentarse declaraciones-liquidaciones trimestrales, como regla general, o mensuales, en el caso de grandes empresas y
exportadores. Como en el momento de presentar estas liquidaciones desconocemos los datos necesarios para calcular la prorrata, la ley prevé el siguiente procedimiento:

  • Se aplicará provisionalmente el porcentaje de prorrata definitivo del año anterior (prorrata provisional). Podrá solicitarse un porcentaje provisional distinto cuando se produzcan circunstancias que puedan alterarlo significativamente.
  • En la última declaración-liquidación del impuesto correspondiente a cada año natural, el sujeto pasivo calculará la prorrata definitiva del año y regularizará las deducciones practicadas a lo largo del ejercicio.
  • “SI EL IVA SE LIQUIDA DE MANERA
    TRIMESTRAL, SE TRABAJA 3 TRIMESTRES
    CON PRORRATA PROVISIONAL Y EL CUARTO Y ÚTIMO CON PRORRATA DEFIVITIVA"
  • “SI EL IVA SE LIQUIDA DE MANERA
    MENSUAL, SE TRABAJA 11 MESES CON
    PRORRATA PROVISIONAL Y EL MES
    DOCEAVO Y ÚLTIMO CON PRORRATA
    DEFINITIVA.”

 

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